1. ตามมาตรา 67 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ได้บัญญัติเกี่ยวกับเงินเพิ่มสำหรับภาษีเงินได้นิติบุคคลครื่งรอบระยะเวลาบัญชี ตามบบ ภ.ง.ด.51 ดังนี้ “มาตรา 67 ตรี ในกรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นรายการและชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (1) หรือยื่นรายการและชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (1) โดยแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น โดยไม่มีเหตุอันสมควร บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ (1) หรือของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น หรือของภาษีที่ชำระขาดแล้วแต่กรณี ในกรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นรายการและชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (2) หรือยื่นรายการและชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (2) ไว้ไม่ถูกต้อง โดยไม่มีเหตุอันสมควร ทำให้จำนวนภาษีที่ต้องชำระขาดไป บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ (2) หรือของภาษีที่ชำระขาด แล้วแต่กรณี เงินเพิ่มตามวรรคหนึ่งและวรรคสอง ให้ถือเป็นค่าภาษีและอาจลดลงได้ตามระเบียบที่อธิบดีกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรี” จากบทบัญญัติดังกล่าวอาจแยกพิจารณาได้ดังนี้ 1.1 เงินเพิ่มตามมาตรา 67 ทวิ วรรคแรก แห่งประมวลรัษฎากร แบ่งได้เป็น 2 กรณี ดังนี้ (1) กรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นรายการและชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (1) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งอาจแบ่งย่อยได้อีกดังนี้ (ก) บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นรายการตามแบบ ภ.ง.ด.51 และชำระภาษีภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 67 ทวิ (1) แห่งประมวลรัษฎากร ได้แก่ การยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 ล่าช้า หรือยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 เพิ่มเติม (ข) บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นรายการตามแบบ ภ.ง.ด.51 และชำระภาษีภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 67 ทวิ (1) แห่งประมวลรัษฎากร เลย (2) กรณีที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ยื่นรายการตามแบบ ภ.ง.ด.51 และชำระภาษีตามมาตรา 67 ทวิ (1) โดยแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น โดยไม่มีเหตุอันสมควร 1.2 บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ต้องรับผิดเสีย“เงินเพิ่ม” ในกรณีต่างๆ ตามมาตรา 67 ตรี วรรคแรก แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลทั่วไปที่มิใช่บริษัทจดทะเบียน หรือสถาบันการเงิน หรือบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ได้รับอนุมัติให้มีผู้สอบทานงบการเงิน อาจจำแนกได้ดังนี้ (1) กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 และชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิตามมาตรา 67 ทวิ (1) แห่งประมวลรัษฎากร ล่าช้า ให้เสียเงินเพิ่มอีก 20% ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามแบบ ภ.ง.ด.51 ดังกล่าว ข้อความว่า "เงินภาษีที่ต้องชำระ” หมายถึง เงินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบ ภ.ง.ด.51 หลังจากที่ได้เครดิตหักภาษีเงินได้นิติบุคคล ณ ที่จ่าย สำหรับรอบระยะเวลา 6 เดือนแรกของรอบระยะเวลาบัญชี ซึ่งเป็นไปตามแบบ ภ.ง.ด.51 รายการที่ 2 ได้กำหนดให้นำภาษีเงินได้นิติบุคคลหัก ณ ที่จ่าย ตามข้อ 5 (1) มาเครดิตหักออกจากภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ต้องเสีย ตามข้อ 4 ก่อนคำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ตามข้อ 7 (2) กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 แต่ได้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และได้ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบ ภ.ง.ด.50 ให้เสียเงินเพิ่ม 20% ของกึ่งหนึ่งของภาษีเงินได้นิติบุคคลตามแบบ ภ.ง.ด.50 แต่หากมีจำนวนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ในรอบระยะเวลา 6 เดือนแรกฯ ก็ต้องนำมาเครดิตออกก่อนคำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี วรรคแรก แห่งประมวลรัษฎากร เช่นเดียวกับกรณีตาม (1) (3) กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ไม่ยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 และไม่ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกตรวจสอบภาษีเงินได้นิติบุคคลพบว่ามีภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีนั้นที่ต้องเสียเป็นจำนวนเท่าใด ให้บริษัทหรือห้างหุุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเสียเงินเพิ่ม 20% ของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามผลการตรวจสอบนั้น กรณีนี้ก็เช่นเดียวกัน หากมีจำนวนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย ในรอบระยะเวลา 6 เดือนแรกฯ ก็ต้องนำมาเครดิตออกก่อนคำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี วรรคแรก แห่งประมวลรัษฎากร (4) กรณีบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 และชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้แล้ว โดยแสดงประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกิน 25% ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตามแบบ ภ.ง.ด.50 หรือตามผลการตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมิน แล้วแต่กรณี โดยไม่มีเหตุอันสมควร บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นต้องเสียเงินเพิ่มอีก 20% ของภาษีที่ชำระขาด กรณีนี้ ย่อมแตกต่างไปจาก 3 กรณีแรก เพราะเงินเพิ่มในข้อนี้มีลักษณะเป็น "เบี้ยปรับ" ที่กำหนดให้ลงโทษการกระทำดังกล่าวที่ทำให้รัฐเสียหายจากการประมาณการกำไรสุธิขาดไปเกินกว่าเกณฑ์ที่กฎหมายกำหนด โดยเรียกเก็บเงินเพิ่มในอัตรา 20% ของภาษีที่ชำระขาดไป ดังนั้น จึงเป็นกรณีที่ไม่ต้องนำภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายมาหักออกจากจำนวนภาษีเงินได้ที่ชำระขาดไป 1.3 อนึ่ง เงินเพิ่มภาษีดังกล่าว อาจลดลงได้ตามระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดโดยอนุมัติรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลัง ซึ่งได้แก่ คำสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป. 81/2542 ดังนี้ (1) กรณีบุคคลที่จะต้องเสียเงินเพิ่มได้ยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีพร้อมกับการยื่นแบบแสดงรายการ โดยมิได้รับคำเตือนหรือคำเรียกตรวจสอบไต่สวนโดยตรงเป็นหนังสือ ให้ลดเงินเพิ่มได้ แต่ต้องให้เสียในอัตราและตามเงื่อนไข ดังต่อไปนี้ ถ้าชำระภายใน 2 วันนับแต่วันพ้นกำหนดเวลายื่นรายการ ให้เสียร้อยละ 0.10 ของเงินภาษีที่ต้องชำระ ถ้าชำระภายหลังพ้น 2 วัน แต่ไม่เกิน 7 วัน นับแต่วันพ้นกำหนดเวลายื่นรายการ ให้เสียร้อยละ 0.50 ของเงินภาษีที่ต้องชำระ (2) กรณีอื่นๆ ไม่เสียร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระ แต่ไม่เกินเงินเพิ่มตามที่กฎหมายกำหนด คือ ร้อยละ 20 ของเงินภาษีที่ชำระล่าช้าหรือขาดจำนวนดังกล่าวข้างต้น ในกรณีที่ชำระล่าช้าเกินกว่า 13 เดือนนับแต่วันพ้นกำหนดเวลายื่นแบบ ภ.ง.ด.51
2. ตามมาตรา 69 ทวิ มาตรา 69 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดว่า “...ภาษีที่หักไว้นี้ให้ถือเป็นเครดิตในการคำนวณภาษีเงินได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามรอบระยะเวลาบัญชีที่หักไว้นั้น” และมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดให้นำบทบัญญัติมาตรา 60 แห่งประมวลรัษฎากร มาใช้บังคับโดยอนุโลม ซึ่งบัญญัติว่า “...จำนวนเงินภาษีที่หักและนำส่งไว้นั้น ให้ถือเป็นเครดิตของผู้ต้องเสียภาษีในการคำนวณภาษี” ดังนั้น ในการคำนวณภาษีที่ต้องชำระจึงต้องยอมให้นำภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายตามมาตรา 69 ทวิ มาตรา 69 ตรี และมาตรา 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎาการ มาถือเป็นเครดิตหักออกจากจำนวนภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ก่อนการคำนวณเงินเพิ่ม ตามมาตรา 67 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร เว้นแต่กรณีประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินกว่า 25% ของของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตามแบบ ภ.ง.ด.50 หรือตามผลการตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมิน แล้วแต่กรณี โดยไม่มีเหตุอันสมควร ที่มิได้คำนวณเงินเพิ่มจากจำนวนภาษีที่ต้องชำระ แต่คำนวณเงินเพิ่มจากจำนวนภาษีที่ขาดไป
3. ตามคำพิพากษาศาลฎีกาที่ 7055/2544 "...กรณีของโจทก์ปรากฏจากสำเนาแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามมาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร หรือแบบ ภ.ง.ด.51 ว่าโจทก์มีภาษีที่ชำระเกิน 2,121 บาท โจทก์จึงไม่มีเครดิตภาษีตามมาตรา 68 ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษานั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังขึ้น สำหรับประเด็นเงินเพิ่มที่โจทก์อุทธรณ์ว่า จำเลยมีสิทธิเรียกเก็บเงินเพิ่มไม่เกิน 4,685.06 บาท นั้น เห็นว่า ตามหนังสือที่ กค 0810/13103 ลงวันที่ 29 สิงหาคม 2532 วรรคสอง ข้อ 2 เห็นว่า มาตรา 67 ตรี บัญญัติให้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่แสดงประมาณกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีโดยไม่มีเหตุอันสมควรเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 ของจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระตามมาตรา 67 ทวิ (1) หรือของกึ่งหนึ่งของจำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น หรือของภาษีที่ชำระขาดแล้วแต่กรณี เช่นนี้ เมื่อปรากฏว่าโจทก์มีภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย จะนำมาหักได้ตามกฎหมายในรอบระยะเวลาหกเดือนของรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ซึ่งแบบ ภ.ง.ด. 51 ของจำเลยในช่องการคำนวณภาษีก็ยินยอมให้ผู้มีหน้าที่เสียภาษีหักภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายในรายการที่ 4 แล้ว จึงนำมาถือเป็นภาษีเงินได้ที่ต้องชำระเพิ่มเติมในรายการที่ 5 เช่นนี้ โจทก์ย่อมนำภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายที่โจทก์ได้จ่ายไปมาหักได้ การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นำหลักเกณฑ์ตามหนังสือที่ กค 0810/13103 ลงวันที่ 29 สิงหาคม 2532 วรรคสอง ของข้อ 2 เรื่อง ซ้อมความเข้าใจในการขอยกเว้นเงินเพิ่ม ตามมาตรา 67 ตรี การเรียกเก็บ เงินเพิ่มตามมาตรา 27 เบี้ยปรับตามมาตรา 22 มาตรา 26 แห่งประมวลรัษฎากร กรณีนิติบุคคลประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินกว่าร้อยละ 25 และกรณีไม่ยื่นประมาณการกำไรสุทธิ ซึ่งแปลความตามมาตรา 67 ตรี ในทางที่เป็นผลร้ายแก่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากร จึงไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา ปัญหานี้เป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน แม้โจทก์มิได้อุทธรณ์แต่ศาลฎีกาเห็นควรยกขึ้นวินิจฉัยตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากร และวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 29 ประกอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษานั้น ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย"
ต่อข้อถาม ขอเรียนว่า การที่เจ้าพนักงานสรรพากรชี้แจงว่า “การไม่ยื่น ภ.ง.ด.51 เท่ากับประมาณการขาดไป 100% จะต้องเสียเงินเพิ่ม 20%” นั้น โดยความเคารพความเห็นของเจ้าพนักงานสรรพากรดังกล่าว ตามความเข้าใจส่วนตัว เห็นว่า กรณีบริษัทฯ เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีจากกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่ได้กระทำ หรือจะได้กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น ตามมาตรา 67 ทวิ (1) แห่งประมวลรัษฎากร หากบริษัทฯ ไม่ยื่นแบบ ภ.ง.ด.51 เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีจากกึ่งหนึ่งของประมาณการกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่ได้กระทำ หรือจะได้กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น แต่ได้ยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลประจำรอบระยะเวลาบัญชี บริษัทฯ ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มตามมาตรา 67 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร ในอัตรา 20% ของจำนวนกึ่งหนึ่งของจำนวนภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามที่ได้แสดงไว้ในแบบ ภ.ง.ด.50 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีนั้น หักด้วยภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายที่บริษัทฯ ถูกไว้ในครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีแรก
ขอขอบคุณข้อมูลจาก FB อ.สุเทพ พงษ์พิทักษ์ ที่อนุญาตให้นำความรู้ดีๆมาเเบ่งปันใน Website Tax-EZ ค่ะ คลิ๊กที่นี่ เพื่อติดตาม FB เพจ "อาจารย์ สุเทพ พงษ์พิทักษ์ " |
